工程价款优先受偿权是否优先于税收优先权

信息来源：　 时间：2009-02-12　 作者：建领城达所 栾金娣, 胡珏,袁黎明

     【提 要】
    不动产司法强制拍卖中，工程款与税款，何者优先受偿？本文通过分析工程款与税款两种优先权制度的立法目的，从优先保障人的生存权这一基本权利出发，提出工程款在不动产司法强制拍卖中应优先于税款受偿。

    【案 情】
    申请执行人上海住总(集团)总公司(以下简称“住总集团”)
    被执行人上海泰申实业公司(以下简称“泰申公司”)
    申请执行人住总集团与泰申公司签订了一份《申大商厦项目工程施工总承包合同》，泰申公司将申大商厦工程项目发包给住总集团施工。申大商厦工程主体结构封顶后，住总集团催讨工程款一直未果，遂起诉泰申公司。在审理过程中，住总集团与泰申公司达成调解协议：双方确认泰申公司尚欠住总集团工程款人民币5,875,420.60元及利息(暂计算至2004年6月20日)；泰申公司同意于2004年6月20日之前向原告偿付上述款项；案件受理费由泰申公司负担。调解书生效之后，因泰申公司预期未履行付款义务，住总集团向法院申请强制执行。

    【执 行】
    法院将查封的被执行人上海泰申实业公司名下位于本市延安中路的“申大商厦”在建工程依法委托评估、拍卖。在拍卖后办理过户手续时，由于拍卖所产生的营业税、土地增值税等税收缴纳问题与税务部门观点不一，导致一度无法办理权属登记，执行程序也就此耽搁。工程承包方住总集团由于无法及时取得工程款，实现债权，意见颇多。后经执行法官多次与有关部门及买受人、案件当事人协调，最终达成先由住总集团实现工程款债权，再由税务机关收取税款的一致意见，案件妥善执结。

    【评 析】
    一、工程款与税款同时存在优先权的情况下，如何确定优先权的位序
    根据我国《合同法》第286条的规定，建设工程的价款就该工程折价或者拍卖的价款优先受偿。最高人民法院为解决司法实践中产生的问题对上述条款又以司法解释的形式做出进一步的规定，即“人民法院在审理房地产纠纷案件和办理执行案件中，应当依照《合同法》第286条的规定，认定建筑工程的承包人的优先受偿权优于抵押权和其他债权。”因此，工程款的优先受偿通常被认为是一种法定优先权，其立法初衷在于切实保障建筑企业工人工资，解决拖欠工程款，从而保障人的生存权这一基本权利。
    而税收方面优先权的规定在许多部门法中都有体现，其基本出处是《中华人民共和国税收征收管理法》第45条规定：税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。而根据《国家税务总局关于进一步加强房地产税收管理的通知》规定，房地产过户必须先税后证，即办理房地产过户前必须缴清所有应征税款。该通知的规定把应征税款的征收放于财产流转发生之前，体现了税收的绝对优先原则。
    上述合同法与税收法律分别规定了不同的优先权制度，但当上述两个优先权同时存在时，究竟哪一个优先权位序在先，法律并未作出明确规定，由此引发类似本案的矛盾——承包方的工程款与税务部门的税款何者优先，双方各执己见，导致无法正常办理过户。本案中，法官通过协调的方式使承包方的工程款得以全额受偿，税务部门减免了部分税款。但此种协调却因缺乏法律依据，而不具备普遍性和可操作性。因而，为满足执行实践的需要，在法理上须进一步厘清上述两种优先权之间的顺位问题。从本案来看，这一问题的正确处理，将直接影响建筑企业工人的生存权和社会稳定。
    工程款与税款两种优先权发生冲突时，何者居前，应结合规定上述两种优先权制度的立法目的进行分析。合同法及司法解释中规定工程款优先受偿，其立法背景在于，目前建筑业中拖欠工人工资的情况较为严重，影响社会的稳定，国家为了缓和此这一矛盾，切实保障建筑业工人的生存权才作出上述规定。而税收关系是基于公权力发生的，旨在实现国家对社会财富的再分配，当与人的生存权等基本权利发生冲突时，应让位于满足第一需要的生存权。对此，破产法已有所体现，明确规定了破产人欠缴的税款应于职工工资、医疗、伤残补助、抚恤费用之后予以受偿。该规定体现了对人的生存权的优先保障。工程款优先受偿的性质与破产法中关于职工工资、医疗、伤残补助、抚恤费用优先受偿的性质有相似之处。因此，本案工程款应当优先于税款受偿。

    二、先税后证制度能否阻却工程款的优先受偿
    先税后证规定中的税指的是房地产交易中产生的土地增值税、营业税等税种，其性质是一种流转税，在房地产交易中体现为过户完成后才发生的税款。值得注意的是，国家为使该部分税款不因过户办理后当事人不予理会而流失，特别规定对该部分税款予以先行征收。在有关的全国人大制定的税收法律中，并没有规定应征税款可以先于该税发生之前予以征缴，因此该先税后证的规定充其量是行政规章予以规定的，而工程款的优先性是由合同法予以规定的，因此工程款优先受偿的法律效力高于税款优先的法律效力。所以，本案例中的工程款仍应优先于税款受偿，先税后证的规定并不能因其特殊性而阻却工程款的优先受偿。